Biuletyn Informacji Publicznej RPO

• Do Rzecznika Praw Obywatelskich wpływają sygnały o potrzebie rozważenia zmian prawnych w zakresie stosowania 50% kosztów uzyskania przychodów dla artystów zatrudnionych na podstawie umowy o pracę  
• Marcin Wiącek występuje w tej sprawie do ministra kultury i dziedzictwa narodowego Bartłomieja Sienkiewicza

Zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy z o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania niektórych przychodów określa się z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami - w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Wątpliwości artystów budzi jednak praktyka stosowania tego przepisu w odniesieniu do niektórych składników wynagrodzenia.

Np. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 11 maja 2023 r. (sygn. akt I SA/Wr 706/22) wskazano, że „w orzecznictwie sądów administracyjnych prezentowane jest jednolite stanowisko, iż dla zastosowania normy kosztów uzyskania przychodów, określonej w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PIT, konieczne jest rozróżnienie wynagrodzenia na część związaną z wykonywaniem obowiązków pracowniczych i część określającą honorarium, związaną z korzystaniem z praw autorskich za eksploatację dzieła w określony sposób i na określonym polu. W przypadku wykonywania prac twórczych i tworzenia utworów w ramach stosunku pracy, koniecznym jest wyodrębnienie części wynagrodzenia należnej między innymi za rozporządzenie autorskimi prawami majątkowymi do tego utworu, bo to z tytułu przyjęcia tego utworu i związanych z nim praw majątkowych pracodawca wypłaca należne wynagrodzenie. Określenie tej wielkości powinno być zawarte bądź w umowie o pracę, bądź w innych postanowieniach obowiązujących danego pracodawcę i jego pracowników, jak np. w regulaminie wynagradzania, aneksie do umowy o pracę". 

WSA we Wrocławiu podkreślił, że „dodatek stażowy nie ma związku z »procesem tworzenia/odtwarzania« utworu skoro jego wysokość zależy wyłącznie od okresu zatrudnienia nie tyle w jednostce kultury, czy też jako artysty/muzyka, lecz generalnie co do zasady zależy od zatrudnienia w ogóle w jednostce budżetowej skarbu państwa lub samorządu terytorialnego". W orzeczeniu tym WSA uznał, że w odniesieniu do tego składnika wynagrodzenia, nie znajduje zastosowania wspomniany art. 22 ust. 9 pkt 6 ustawy o PIT.

Sąd negatywnie odniósł się też do możliwości stosowania w odniesieniu do artystów w drodze analogii art. 116 ust. 7 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, zgodnie z którym wykonywanie obowiązków nauczyciela akademickiego stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Zgodnie z Interpretacją ogólną Ministra Finansów z 15 września 2020 r. w sprawie zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów do honorarium autorskiego, wskazany wyżej przepis Prawa o szkolnictwie wyższym należy interpretować w taki sposób, że do całości wynagrodzenia nauczyciela akademickiego mają zastosowanie 50% koszty uzyskania przychodów, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3, ust. 9a i ust. 9aa ustawy PIT.

Z kolei w Interpretacji indywidualnej z 4 lipca 2019 r., wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, za prawidłową uznano następującą wykładnię przepisów: „jeżeli w regulaminie wynagradzania uczelni są określone zasady wypłacania nauczycielom akademickim składników wynagrodzenia, takich jak np. dodatki za recenzje i promotorstwo, nagrody oraz dodatkowe wynagrodzenie roczne (wypłacane na zasadach określonych w przepisach o dodatkowym wynagrodzeniu rocznym pracowników jednostek sfery budżetowej), nagroda jubileuszowa, ekwiwalent za urlop wypoczynkowy, odprawa emerytalna oraz innych niż wymienione w art. 136 p.s.w.n. składników wynagrodzenia, to do nich także będzie należało zastosować 50-procentowe koszty autorskie, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 u.p.d.o.f. Mają one bowiem ścisły związek z wykonywaniem przez nauczycieli akademickich prac o charakterze twórczym. Składniki te mieszczą się w definicji wynagrodzenia opublikowanej przez Główny Urząd Statystyczny i są wymienione jako elementy wynagrodzenia nauczycieli akademickich w ustawie - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (art. 129, art. 141, art. 146, art. 184 itd.)”.

Z przekazanych RPO informacji wynika, że przedstawiciele środowiska twórczego nie dostrzegają przyczyn, dla których ustawodawca dopuszcza do takiego różnicowania w zakresie możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów w odniesieniu do nauczycieli akademickich i do artystów, skoro artyści znajdują się w analogicznej sytuacji faktycznej do nauczycieli akademickich. 

Wykonywana przez nich praca ma charakter twórczy, a zakres ich obowiązków implikuje podejmowanie we wszystkich obszarach aktywności zawodowej działalności twórczej, zaś ich praca podlega ocenie okresowej. Te okoliczności pozwoliły w przeszłości - uwzględniając specyfikę pracy nauczycieli akademickich - na wprowadzenie do systemu prawnego art. 116 ust. 7 PSWN. Wskazuje to na zasadność postulatu zrównania sytuacji artystów z sytuacją nauczycieli akademickich, np. poprzez wprowadzenie do ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej regulacji analogicznej do postanowień art. 116 ust. 7 PSWN.

Rzecznik prosi Ministra o stanowisko w sprawie.

VII.712.1.2020